Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością jako komplementariusz spółki komandytowej

Spółka komandytowa jest spółką osobową, którą wyróżniają dwie podstawowe cechy: brak osobowości prawnej oraz osobista odpowiedzialność wspólników za jej zobowiązania.

Spółkę komandytową mogą zawiązać co najmniej dwaj wspólnicy, z których jeden będzie komplementariuszem a drugi komandytariuszem, zaś łączenie obu funkcji w ramach jednej spółki nie jest dopuszczalne. Komplementariusz odpowiada za zobowiązania spółki komandytowej względem jej wierzycieli osobiście, bez ograniczeń, całym swoim majątkiem i solidarnie z pozostałymi wspólnikami. Jest także zobowiązany do wniesienia do spółki wkładu. Z uwagi na tak szeroko ukształtowaną odpowiedzialność, komplementariuszowi przysługuje uprawnienie do reprezentowania spółki komandytowej oraz prowadzenia jej spraw oraz - rzecz jasna - udział w dochodach spółki.

Z kolei odpowiedzialność komandytariusza, mimo iż również ma charakter osobisty i dotyczy całego jego majątku, to jednak jest ograniczona do wysokości tzw. sumy komandytowej i dodatkowo ma charakter subsydiarny. Suma komandytowa jest natomiast zadeklarowaną w umowie spółki komandytowej i wyrażoną w pieniądzu wartością większą od zera. Jej górna granica nie jest natomiast określona. Co więcej, faktyczna odpowiedzialność komandytariusza majątkiem osobistym jest ograniczona do różnicy pomiędzy wartością wniesionego przez niego do spółki wkładu a wartością sumy komandytowej (art. 112 § 1 k.s.h.).

Jeżeli wartość wniesionego wkładu będzie równa sumie komandytowej, komandytariusz nie będzie odpowiadał za zobowiązania spółki majątkiem osobistym. Dalece ograniczona odpowiedzialność komandytariusza znajduje odzwierciedlenie w jego uprawnieniach - na gruncie przepisów kodeksu spółek handlowych komandytariusz nie jest uprawniony do reprezentacji spółki komandytowej (wspólnik pasywny). Przysługuje mu natomiast prawo zasięgania informacji o stanie spółki i jej interesach, co przypomina nieco sytuację udziałowca w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością. Prowadzenie spraw spółki może mu natomiast zostać powierzone przez spółkę komandytową w drodze pełnomocnictwa, jak również może zostać ustanowiony jej prokurentem.

Wspólnikiem spółki komandytowej może być również osoba prawna, w tym spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. Z tego względu w ciągu kilku ostatnich lat nastąpił prawdziwy „wysyp” spółek komandytowych, w których jako komplementariusze występują spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Przyczyną niezwykłej popularności tworów, które w obrocie gospodarczym występują jako „sp. z o.o. sp.k.” jest połączenie dwóch istotnych zalet takiej konstrukcji prawnej: ograniczonej (do majątku spółki z o.o.) odpowiedzialności komplementariusza za zobowiązania wierzycieli spółki komandytowej z równoczesnym brakiem opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych dochodów spółki komandytowej. Spółka komandytowa stała się tym samym interesującą lecz droższą w funkcjonowaniu alternatywą dla spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

W opisanym powyżej układzie podmiotem odpowiadającym bez ograniczeń swoim majątkiem będzie spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. W rzeczywistości więc, odpowiedzialność komplementariusza będzie ograniczona do wysokości majątku spółki z o.o., natomiast odpowiedzialność komandytariusza będzie ukształtowana zgodnie z zasadami opisanymi powyżej. Na gruncie przepisów prawa podatkowego spółka komandytowa (jako spółka osobowa nieposiadająca osobowości prawnej) nie jest opodatkowana podatkiem dochodowym od osób prawnych (CIT). Opodatkowane są jedynie dochody wspólników takiej spółki, co odróżnia ją dość istotnie od spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, której dochód najpierw jest opodatkowany podatkiem dochodowym od osób prawnych (jako dochód spółki), a wypłaty dokonywane na rzecz wspólników np. w formie dywidendy podlegają kolejnemu opodatkowaniu, tym razem podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Chociaż spółce z ograniczoną odpowiedzialnością będącej komplementariuszem przysługuje prawo uczestniczenia w zyskach spółki komandytowej zaś z uregulowań kodeksu spółek handlowych wynika, że komandytariusz co do zasady uczestniczy w zysku spółki proporcjonalnie do jego wkładu rzeczywiście wniesionego do spółki to jednak nic nie stoi na przeszkodzie, aby w umowie spółki komandytowej ową zasadę proporcjonalności całkowicie zmodyfikować, przyznając komplementariuszowi - spółce z ograniczoną odpowiedzialnością jedynie symboliczny udział w dochodach spółki komandytowej (np. 2%). W ten sposób podatkowy cel powołania do życia spółki komandytowej zostanie osiągnięty w 98%, gdyż podwójnemu opodatkowaniu będzie podlegało jedynie 2% wypracowanego przez spółkę komandytową dochodu przypadającego dla komplementariusza.

Oczywiście każde rozwiązanie ma także swoje wady. W opisanym przypadku podstawową wadą są wyższe koszty wynikające z konieczności prowadzenia pełnej księgowości zarówno dla spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, jak i spółki komandytowej. Z kolei komandytariusze (najczęściej osoby fizyczne) muszą opłacać składki na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne na takich samych zasadach jak osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą (czego można uniknąć w spółce z o.o. w której występuje przynajmniej dwóch wspólników). Z tego też powodu jest to rozwiązanie polecane głównie tym, którzy są w stanie generować dochody z działalności gospodarczej na odpowiednim poziomie.

Należy także mieć na uwadze, że już niedługo jedyną zaletą spółki komandytowej może się stać ograniczona do majątku spółki z o.o. odpowiedzialność komplementariusza, gdyż przyjęty niedawno przez rząd projekt nowelizacji ustaw o CIT i PIT zakłada przyznanie spółkom komandytowym i komandytowo-akcyjnym podmiotowości prawnej w zakresie podatku CIT, czyli objęcie ich podatkiem dochodowym od osób prawnych. Z tego względu warto dobrze przemyśleć ewentualną decyzję o powołaniu do życia spółki komandytowej, zwłaszcza jeżeli jedynym celem takiego posunięcia ma być uniknięcie podwójnego opodatkowania.

Autor: Przemysław Jamróz